【稽查案例】价外费用，引以为戒!
案情概述：
2008年马世某、赵发某以云联公司名义与连云港东风汽车销售服务公司签订买卖合同，分别购买桂林大宇牌车一辆，赵发某将购车款580000元由云联公司汇给东风公司，马世某通过银行转账款580000元。两车购回后，云联公司分别于取得发票当日，按460000元计税39316元缴纳了车辆购置税，少缴税款10256元。
2015年，市国税局稽查局经调查取证后作出《税务处理决定书》，认定云联公司构成偷税，决定追缴云联公司少缴纳的车辆购置税，按规定加收滞纳金。
云联公司不服申请复议，市国税局作出复议决定书，维持国税稽查局的税务处理决定。
云联公司不服，向法院提起行政诉讼，请求撤销国税稽查局作出的《税务处理决定》和国税局作出的《复议决定书》。
法院认为，国税稽查局作出追缴税款并对追缴的税款按规定加收滞纳金的处理决定适用法律、法规正确。国税局行政复议决定予以维持合法，复议程序合法。
综上，驳回灌云县云联客运有限公司的诉讼请求。
云联公司不服原审判决，向法院提起上诉称，原审法院认定其偷税行为属认定事实错误。请求撤销原审判决，改判撤销国税稽查局的税务处理决定和国税局的行政复议决定。
国税稽查局辩称，云联公司实际申报时没有将装卸费等价外费用计入计税依据，国税稽查局作出的行政处理决定认定事实清楚，计税依据正确。
国税局辩称，原审判决认定云联公司构成偷税事实清，适用法律正确。请求二审法院依法维持原判。
法院认为，国税稽查局认定以云联公司名义购买的两辆客车实际价格为每辆58万元，以每辆46万元的价款缴纳车辆购置税，导致少缴应纳税款20512元的事实清楚，适用法律正确。
综上，驳回上诉，维持原判。
评论：
根据《车辆购置税暂行条例》和《车辆购置税征收管理办法》规定，纳税人购买自用的应税车辆的计税价格，为纳税人购买应税车辆而支付给销售者的全部价款和价外费用，不包括增值税税款。“价外费用”是指销售方价外向购买方收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金（延期付款利息）和手续费、包装费、储存费、优质费、运输装卸费、保管费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。本案中，每辆客车实际价款为58万元，实际申报时以46万元（含税）作为计税依据，没有将装卸费等价外费用计入计税依据，两辆客车合计少缴车辆购置税20512元。所以，国税稽查局认定云联公司存在偷税行为，追缴其少缴税款并加收滞纳金，符合法律法规规定。
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江苏省连云港市中级人民法院行政判决书
（2016）苏07行终245号
上诉人（一审原告）灌云县云联客运有限公司，住所地在江苏省灌云县伊山镇振兴南路3号。
法定代表人吴中义，该公司董事长。
委托代理人王余龙，该公司法律顾问。
被上诉人（一审被告）连云港市国家税务局稽查局，住所地在连云港市海州区朝阳西路8号。
法定代表人程音胜，该局局长。
委托代理人王永晔，该局工作人员。
被上诉人（一审被告）连云港市国家税务局，住所地在连云港市海州区海昌南路7号。
法定代表人殷洪君，该局局长。
副职负责人沈虎，该局纪检组长。
委托代理人顾壹心、王浏，江苏田湾律师事务所律师。
原审第三人马世某，江苏省灌云县地税局退休干部。
原审第三人曹天某，无固定职业。
原审第三人赵发某，无固定职业。
上诉人灌云县云联客运有限公司（以下简称云联公司）因与被上诉人连云港市国家税务局稽查局（以下简称市国税局稽查局）、连云港市国家税务局（以下简称市国税局）、原审第三人马世某、 曹天某、赵发某税务行政处理一案，不服连云港市连云区人民法院（2015）港行初字第00192号行政判决，向本院提起上诉。本院于2016年7月12日立案受理后，依法组成合议庭，于2016年9月1日公开开庭审理了本案。上诉人云联公司的委托代理人王余龙，被上诉人市国税局稽查局法定代表人程音胜及委托代理人王永晔，被上诉人市国税局副职负责人沈虎及委托代理人顾壹心、王浏，原审第三人马世某、 曹天某、赵发某到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原审法院经审理查明，2008年12月16日，马世某、赵发某以云联公司名义与连云港东风汽车销售服务有限公司（以下简称东风公司）订立工业品买卖合同，分别购买桂林大宇牌车型为GDW6115K4-2的客车一辆，每辆客车价格为580000元。同月26日，赵发某将购车款580000元交与云联公司，云联公司将该款汇给东风公司。2009年1月1日，东风公司收到马世某通过银行转账款580000元。两车购回后，挂靠云联公司，车牌分别为苏G×××××、苏G×××××。2009年1月7日、9日，东风公司分别为赵发某、马世某实际购买的客车开具机动车销售统一发票，票中均载明：购货单位为云联公司，价税合计460000元。云联公司分别于取得机动车销售统一发票当日，按460000元计税39316元缴纳了车辆购置税，少缴税10256元。在车辆购置税申报表中和完税凭证上的纳税人为云联公司。
2015年5月7日，市国税局稽查局经调查取证后作出于连国税稽处[2015]10号税务处理决定书，认定云联公司构成偷税，决定：1.追缴2009年1月份少缴纳的车辆购置税20512元。2.对追缴的税款按规定加收滞纳金。3.由于上述偷税行为发生时间已超过五年，不予处罚。同时告知当事人可自缴清税款、滞纳金或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向市国税局申请行政复议。云联公司不服，于2015年7月2日向市国税局提起行政复议申请，市国税局于7月5日向云联公司发出行政复议补正通知书，通知云联公司于7月10日前补正资料。2015年7月8日，市国税局收到云联公司补正的资料后，经审查于7月13日受理复议通知书，并邮寄送达云联公司。2015年9月1日，市国税局作出连国税复决字[2015]1号复议决定书，维持了市国税局稽查局的税务处理决定，同时告知当事人可自收到行政复议决定书之日起十五日内依法向人民法院提起诉讼。同日，市国税局向云联公司邮寄送达复议决定书，云联公司签收后不服，遂提起行政诉讼。
原审法院认为，根据《税收征收管理法》第五条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条的规定，市国税局稽查局具有查处偷税及作出税务处罚决定的法定职权。市国税局稽查局作出的税务处理决定书认定涉案车辆购买、车辆购置税计税依据、申报、少报税款等基本事实当事人无争议，认定事实清楚。市国税局稽查局调查核实后作出了处理决定书，并告知了当事人有申请复议的权利，符合《税务行政复议规则》等有关程序规定，所作的处理决定符合法定程序。根据《税收征收管理法》第三十二条：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”，第六十三条：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”的规定，云联公司明知涉案车辆价款为58万元而按46万元申报税款，进行虚假纳税申报，少缴税款，属于偷税，市国税局稽查局作出追缴税款并对追缴的税款按规定加收滞纳金的处理决定正确。因少缴税款的行为已超过五年，市国税局稽查局决定不予处罚，符合《税收征收管理法》第八十六条：“违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚”的规定，该行政处理决定适用法律、法规正确。云联公司关于对其实施行政处理主体错误的主张，因涉案车辆以其公司名义购买，机动车销售统一发票中载明购货单位、车辆购置税申报人及完税凭证上的纳税人均为云联公司，且其与第三人间系内部挂靠关系，市国税局稽查局据此认定原车辆购置税申报人及完税凭证上的纳税人即云联公司，为补缴税款的纳税主体并无不当，故对云联公司的该主张，不予采纳。
根据《行政复议法》第十二条第二款：“对海关、金融、国税、外汇管理等被告垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议。”的规定，市国税局对云联公司的行政复议申请负有行政复议职权。根据《税务行政复议规则》第六十五条：“对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为必要时，可以采取听证的方式审理”的规定，市国税局稽查局认为事实清楚且无异议，不属于重大、复杂的案件，不需要采取听证的方式审理而未举行听证，符合该条规定，故对云联公司主张市国税局未举行听证程序违法的观点，不予采信。市国税局收到行政复议申请后，在5日内通知申请人补正资料，收到补正资料后于5日内决定受理，在受理申请之日起60日内，根据《行政复议法》第二十八条第一款、《税务行政复议规则》第七十五条第一款作出并送达了行政复议决定书，同时告知当事人的诉权，符合《行政复议法》第十七条第三款、第三十一条第一款、第二款、《税务行政复议规则》第四十五条第一款、第四十六条、第四十七条第一款等有关程序规定，适用法律正确。
综上，市国税局稽查局税务处理决定证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。市国税局行政复议决定予以维持合法，复议程序合法。故对云联公司的诉讼请求，不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决：驳回灌云县云联客运有限公司的诉讼请求。案件受理费50元，由灌云县云联客运有限公司负担（已预交）。
上诉人云联公司不服原审判决，向本院提起上诉称，一、原审法院认定上诉人偷税行为属认定事实错误。1、涉案车辆为马世某、赵发某个人出资购买挂靠在上诉人名下，不是上诉人出资购买，也未列入上诉人的固定资产。2、马世某、赵发某直接与东风公司洽谈和全额出资购买。上诉人自始至终没有介入和参与购车，不知道少开购车款金额，在主观上没有偷税的直接故意，也未从中获取非法利益，不符合偷税的构成要件。3、马世某、赵发某与上诉人系外部挂靠关系而非内部挂靠关系，原审对该项事实认定亦属错误。二、原审判决及两上诉人认定上诉人为偷税主体错误。1、上诉人不是涉案车辆的所有权人和经营权人，挂靠在上诉人户下的车辆是否存在偷税行为均不能认定为上诉人偷税。2、导致偷税结果发生的原因是东风公司故意在机动车销售统一发票中少开车辆价款和在增值税普通发票中多开费用，导致国家税收流失的行为人应当是东风公司，而非上诉人或第三人。三、两被上诉人所作的行政处理决定和复议决定适用法律错误。1、上诉人没有违反《税收征收管理法》第六十三条规定，存在不缴或少缴应纳税款，也没有不缴或少缴已扣、已收税款，被上诉人依据该条规定适用法律错误。2、马世某、赵发某挂靠车辆为营运客车，而非自用车辆。市国税局适用《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》和《车辆购置税征收管理条例》第十条关于自用车辆的规定实施处罚系适用法律错误。四、行政处理和复议程序违法。1、本案未履行听证程序，导致相关事实没有查清。2、在复议程序中，未履行告知义务，剥夺上诉人要求听证的权利。综上，请求撤销原审判决，依法改判撤销市国税局稽查局的行政处理决定和市国税局的行政复议决定。
被上诉人市国税局稽查局辩称，1、行政处理决定认定事实清楚。2009年1月7日和9日，上诉人填写《车辆购置税纳税申报表》，提供《组织机构代码证书》和《机动车销售统一发票》的原件和复印件，分别为发动机号码L360E800025和L360E800036的两辆桂林大宇客车办理车辆购置税。《车辆购置税纳税申报表》盖有上诉人印章，《组织机构代码证书》上的机构名称为上诉人，《机动车销售统一发票》的购货单位（人）为上诉人。两辆客车每辆申报缴纳车辆购置税39316元，存在偷税行为。上述事实有充分证据予以证实。二、计税依据正确。根据《车辆购置税暂行条例》第六条和《车辆购置税征收管理办法》第十条的规定，纳税人购买自用的应税车辆的计税价格，为纳税人购买应税车辆而支付给销售者的全部价款和价外费用，不包括增值税税款。“价外费用”是指销售方价外向购买方收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金（延期付款利息）和手续费、包装费、储存费、优质费、运输装卸费、保管费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。本案中，每辆客车实际价款为58万元，实际申报时以46万元（含税）作为计税依据，没有将装卸费等价外费用计入税依据，两辆客车合计少缴车辆购置税20512元。三、纳税主体正确。本案中，办理车辆购置税时，上诉人提供银行账号用于支付购车款，提供证件，公章办理车辆购置税，应视为其认可填报内容，认可自己是《条例》规定的纳税义务人，认定上诉人为纳税主体合法。
被上诉人市国税局辩称，一、原审判决认定上诉人构成偷税事实清楚。涉案客车缴纳车辆购置税的计税价格是58万（含税）而非46万（含税），两辆客车合计少缴车辆购置税20512元，存在少缴税款的事实。上诉人为纳税主体，其主张不知情、未参与毫无依据。上诉人与马世某、赵发某之间系内部关系，不能对抗车辆外部关系。二、原审判决适用法律正确。纳税人进行虚假的纳税申报，造成不缴或少缴税款的，是偷税，依据《中华人民共和国税收征管法》第六十三条要求其补缴税款适用法律正确。上诉人将车辆分为营运车辆和自用车辆，不符合法律规定。《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》规定的“自用”是和“销售”相对应的，涉案车辆符合缴纳车辆购置税的情形。三、行政复议程序合法。根据《税务行政复议规则》第六十五条规定，听证程序并非复议必经程序，本案事实清楚，主要是对纳税主体存在争议，不需通过听证程序审理。请求二审法院依法维持原判。
原审第三人马世某述称，1、本案车辆购置税的纳税主体是云联公司。2、我方根据法律规定如实提供材料进行申请，没有偷税的故意，是东风公司存在虚假开具增值税发票及发票的行为。3、我方主观上无偷税的故意，客观上没有偷税的行为。
原审第三人 曹天某述称，东风公司开给我方的发票只有46万，只能按照46万纳税，这是税务部门的潜规则。应由东风公司和国务部门承担责任。
原审第三人赵发某的参诉意见同马世某、 曹天某。
原审审理期间，原审原告云联公司向原审院提交了以下证据：证据1、10号税务处理决定书。证据2、1号行政复议决定书。以此证明涉案行政处理及行政复议决定认定事实和适用法律错误，程序违法。
原审被告市国税局稽查局、市国税局共同向原审法院提交了证明原行政行为合法性的以下证据、依据：证据1、马世某和赵发某购车款支付证据，证明本案车辆挂靠事实。证据2、东风公司收款和开票证据。证据3、涉案车辆购置税申报证据。证据4、云联公司情况说明。证据5、对马世某的询问笔录。证据6、客运班线承包经营合同书。证据7、机动车行驶证。证据8、购车合同。以证明涉案车辆对外承担责任的主体是云联公司。
法律法规依据：1、《车辆购置税征收管理办法》、2、《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》、3、《中华人民共和国税收征收管理法》、4、《中华人民共和国发票管理办法》。
原审被告市国税局向原审法院提交了证明复议程序合法性的以下证据、依据：证据1、复议程序一览表；证据2、行政复议申请；证据3、补正通知书；证据4、受理通知书；证据5、1号复议决定书。以证明其复议程序合法。
法律法规依据：《税务行政复议规则》。
第三人马世某、 曹天某、赵发某未向原审法院提交证据。
上诉人云联公司提起上诉后，原审法院已将上述证据和依据随卷移送本院。本院经审查，原审法院对证据的认证意见正确，本院依法予以确认。
根据确认的证据，本院查明的案件事实与原审认定事实相同。
在庭审辩论过程中，各方当事人围绕本案争议焦点问题即上诉人云联公司是否为适格的纳税主体、是否存在偷税事实、被上诉人市国税局稽查局作出的行政处理决定有无事实根据、适用法律是否正确、市国税局的行政复议程序是否合法进行了辩论。各方当事人的辩论观点与其上诉和答辩观点相一致。
本院认为，依法纳税是纳税人的法定义务。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条之规定，被上诉人市国税局稽查局具有对偷税行为作出行政处理决定的法定职权。该法第六十三条规定，“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”。本案中，被上诉人市国税局稽查局认定以上诉人云联公司名义购买的两辆桂林大宇客车实际购车价格为每辆58万元，以每辆46万元的购车价款缴纳车辆购置税，导致少缴应纳税款20512元的事实清楚。
关于纳税主体。《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内购置本条例规定的车辆的单位和个人，为车辆购置税的纳税人，应当依照本条例缴纳车辆购置税。云联公司于2009年以该公司的名义向东风公司购买涉案车辆，涉案车辆亦登记在上诉人云联公司名下。在申报车辆购置过程中，云联公司提供购货单位为该公司的机动车销售统一发票、该公司银行账号作为车辆价格证明；公司《组织机构代码证书》作为车主身份证明等材料，以该公司名义申报税纳税，被上诉人市国税局稽查局认定其为车辆购置单位，符合法律规定。本案实际车辆购买人及其与上诉人之间的挂靠关系是否成立，均不影响本案纳税主体的认定。上诉人云联公司关于其并非纳税主体的主张无事实和法律依据，本院依法不予采纳。上诉人云联公司与原审第三人主张因东风公司违法行为造成少缴税款，东风公司应为纳税人的观点无法律依据，本院不予采纳。
关于偷税事实。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条第一款规定，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第十二条规定，纳税人购置应税车辆，应当向车辆登记注册地的主管税务机关申报纳税。《车辆购置税征收管理办法》第三条规定，需要办理车辆登记注册手续的纳税人，向车辆登记注册地的主管税务机关办理纳税申报；不需要办理车辆登记注册手续的纳税人，向纳税人所在地的主管税务机关办理纳税申报。本案中，云联公司具有如实纳税申报的义务，但其在申报车辆购置税时，明知每辆客车实际价款为58万元，却以46万元作为计税依据申报纳税，以至税务行政部门错误核定其实际应缴税款，造成国家税款流失，被上诉人市国税局稽查局认定其存在偷税行为符合法律规定。依据《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第一条、第二条规定，购买、进口、自产、受赠、获奖或者以其他方式取得并自用应税车辆的单位和个人，为车辆购置税的纳税人，应当依照该条例缴纳车辆购置税。涉案车辆属于车辆购置税征收范围，且无《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第九条所列的免税、减税情节，上诉人主张涉案车辆并非应税车辆的上诉观点不能成立，本院依法不予支持。
关于复议程序。《税务行政复议规则》第六十五条：“对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为必要时，可以采取听证的方式审理”。听证程序并非税务行政复议的法定必经程序。且本案在行政处理和行政复议过程中，各方当事人对涉案车辆实际少缴税款的事实及数额均无争议，被上诉人市国税局在复议程序中未举行听证不违反法律法规规定。上诉人主张本案未经复议程序导致事实认定不清，复议程序违法的上诉观点本院不予采纳。
综上，被上诉人市国税局稽查局针对上诉人的偷税行为依法作出税务处理决定，认定事实和适用法律均无不当，被上诉人市国税局的行政复议决定程序合法，结果正确。上诉人云联公司的上诉请求无法律依据，本院予以驳回。原审判决认定事实清楚，适用法律正确，予以维持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费10元，由上诉人灌云县云联客运有限公司负担（已预交）。
本判决为终审判决。
审判长谢善娟
审判员宋建霞
代理审判员周文元
二〇一六年九月二十六日
书记员江君
法律条文附录
《中华人民共和国行政诉讼法》
第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：
（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；
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